4.2 Standaardvoorwaarden
De staatssecretaris heeft de mogelijkheid om nadere regels (standaardvoorwaarden) te stellen voor het toepassen van de faciliteit voor de geruisloze inbreng. Hieronder komen de belangrijkste standaardvoorwaarden aan bod.
Voorbeeld
Aan de hand van een voorbeeld zullen deze voorwaarden worden uitgelegd. Het gaat daarbij om eenmanszaak Huizer. De balans van deze onderneming ziet er als volgt uit:
| Balans per 31 december 2017 | |
|---|---|
| Pand € 180.000 | Eigen vermogen € 164.000 |
| Machines € 60.000 | |
| Debiteuren € 20.000 | Crediteuren € 16.000 |
| Bank € 10.000 | Hypotheek € 90.000 |
| € 270.000 | € 270.000 |
meerwaarde
misbruik
Meneer Huizer heeft besloten om met terugwerkende kracht per 1 januari 2018 zijn eenmanszaak om te zetten in een bv. De onderneming is op die datum getaxeerd door een taxateur. Hieruit blijkt dat er een aanzienlijke meerwaarde aanwezig is in de eenmanszaak. Op het pand rust een meerwaarde van € 120.000 en op de machines een meerwaarde van € 10.000. De zakelijke goodwill is berekend op € 200.000. De stand van de oudedagsreserve (OR) is eind 2017 € 95.000. De OR is opgenomen onder de post eigen vermogen. Voor de rest zijn er geen fiscale reserves.
4.2.1 Aandelen niet vervreemden
De eerste standaardvoorwaarde ziet op de voorkoming van misbruik. De geruisloze omzetting is bedoeld voor ondernemers die van rechtsvorm willen veranderen, maar onvoldoende liquide middelen hebben om over de meerwaarden te kunnen afrekenen. Het is echter niet de bedoeling om de faciliteit te gebruiken om onder de afrekening uit te komen.
Niet binnen drie jaar
verboden
In de eerste standaardvoorwaarden is daarom bepaald dat u de aandelen niet binnen drie jaar na het tijdstip van omzetting mag vervreemden. Het al binnen drie jaar verkopen van aandelen is dus binnen de geruisloze omzetting niet toegestaan. Ook is het verboden deze aandelen door de bv te laten inkopen of aandelenkapitaal door de bv terug te laten betalen.
Overtreedt u dit verbod, dan moet u alsnog afrekenen over de meerwaarde op het moment van inbreng van de onderneming. U komt hier alleen onderuit als u aannemelijk kunt maken dat de omzetting en de daaropvolgende verkoop van aandelen geheel los van elkaar staan.
4.2.2 Indeplaatstreding
fiscale winstberekening
U hoeft bij een geruisloze inbreng niet af te rekenen over de meerwaarde. De bv gaat verder met de boekwaarden van de eenmanszaak. Dit betekent ook dat de bv de fiscale winstberekening volgt van de eenmanszaak (indeplaatstreding).
overeenkomen
Deze eis is opgenomen in de tweede standaardvoorwaarde. Dit betekent dat de bv verder gaat met het recht op investeringsaftrek, de plicht tot desinvesteringsbijtelling en de eventuele aanspraken op willekeurige afschrijving van de eenmanszaak.
4.2.3 Creditering
Het is de bedoeling dat het aandelenkapitaal van de bv zo veel mogelijk overeenkomt met het vermogen van de eenmanszaak. De vierde standaardvoorwaarde bepaalt echter dat u nog wel twee crediteringen mag toepassen.
Verschuldigde inkomstenbelasting
De inbrenger mag nog wel een creditering toepassen voor de verschuldigde inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen. Hierbij gaat het om het totaal van de belasting- en premieschulden op het overgangstijdstip, inclusief eventueel verschuldigde belastingrente, invorderingsrente en de bestuurlijke boetes die daarmee samenhangen. U hoeft geen rekening te houden met de te vorderen belasting.
Afronding
Daarnaast mag de inbrenger nog een zogenoemde afrondingscreditering toepassen. Deze creditering bedraagt 5% van het aandelenkapitaal met een maximum van € 25.000. Dit is gelijk aan 5/105 van het bedrag vóór vaststelling van de afrondingscreditering.
Heeft u het totale bedrag van de creditering bepaald, dan verwerkt u dat als een rekening-courantschuld van de bv aan de directeur-grootaandeelhouder.
4.2.4 Plaatsing aandelen
volstorten
De inbrenger moet bij oprichting van de bv voor 100% deelnemen in het geplaatst en gestort kapitaal van de bv. U kunt bij de omzetting van de eenmanszaak in de bv geen aandelen uitgeven aan anderen. Na oprichting is dat wel weer mogelijk.
Soorten aandelen
De aandelen van de bv worden dus ‘volgestort’ met de ingebrachte onderneming. De aandelen zijn in handen van de inbrenger. Hij was immers de eigenaar van de eenmanszaak en na de omzetting is hij de eigenaar van de aandelen in de bv.
Behalve gewone aandelen mag de bv ook prioriteitsaandelen, of (cumulatief) preferente aandelen uitgeven als de aan de aandelen verbonden rechten zijn verdeeld zoals dat in normale zakelijke verhoudingen gebruikelijk is.
Berekening kapitaal
privébelastingschuld
fiscale claim
Op basis van de voorgaande standaardvoorwaarden moet het mogelijk zijn om het uit te geven kapitaal te bepalen. Het voorbeeld van eenmanszaak Huizer geeft meer inzicht in deze berekening. De heer Huizer gaat zijn onderneming geruisloos inbrengen in de bv. Op dat moment heeft hij nog een openstaande privébelastingschuld van € 7.000. De aandelen krijgen een nominale waarde van € 1.000 per aandeel. Huizer wil de OR omzetten in een lijfrente.
| Berekening uit te geven kapitaal | ||
|---|---|---|
| Boekwaarde van de eenmanszaak | € 164.000 | |
| Meerwaarde pand | € 120.000 | |
| Meerwaarde machines | € 10.000 | |
| Goodwill | € 200.000 | |
| Af: latente belastingclaim (20%) | € 66.000 -/- | |
| € 264.000 | ||
| Koopsom | € 428.000 | |
| OR-lijfrente (€ 95.000 -/- € 3.630) | € 91.370 | |
| Creditering belastingschulden | € 7.000 | |
| € 98.370 -/- | ||
| Restant | € 329.630 | |
| Afrondingscreditering (zie hierna) | € 15.630 -/- | |
| Uit te geven kapitaal | € 314.000 | |
Belastinglatentie
nominale waarde
Na de geruisloze inbreng gaat de bv met de boekwaarden (van de eenmanszaak) verder. De fiscale claim (de belasting die op de meerwaarden drukt) schuift door van de eenmanszaak naar de bv. Met de doorgeschoven belastingclaim wordt bij de berekening van het aandelenkapitaal rekening gehouden. De hoogte van de latentie is afhankelijk van het verwachte realisatiemoment van de verschillende activa. De latentie wordt meestal gesteld op 20%.
Afrondingscreditering
verkoop aandelen
De afrondingscreditering bedraagt 5/105 van € 329.630. Het uit te geven kapitaal van de bv moet een veelvoud van €1.000 zijn, omdat de aandelen een nominale waarde hebben van € 1.000. Daarom bedraagt de creditering € 15.630.
4.2.5 Verkrijgingsprijs aandelen
De zesde standaardvoorwaarde regelt de berekening van de verkrijgingsprijs van de aandelen. De verkrijgingsprijs is van belang bij de verkoop van de aandelen. Bij verkoop rekent de aandeelhouder af over het verschil tussen de overdrachtsprijs en de prijs waarvoor de aandelen zijn verkregen.
Een lage verkrijgingsprijs houdt dus automatisch in dat u meer belasting moet betalen bij een eventuele verkoop van de aandelen. U betaalt dan belasting in box 2 van de inkomstenbelasting.
Berekening verkrijgingsprijs
reserve
De verkrijgingsprijs van de aandelen berekent u op de volgende manier: de boekwaarde van de overgedragen activa en passiva, verminderd met de herinvesteringsreserve en de egalisatiereserve. Die reserves mag u immers op basis van de geruisloze inbreng doorschuiven naar de bv.
Bij de berekening van de verkrijgingsprijs komen de crediteringen (zie paragraaf 4.2.3) en de gevormde lijfrente in mindering. Dit zou er zelfs toe kunnen leiden dat de verkrijgingsprijs van de aandelen negatief is.
Voorbeeld
creditering
Huizer bepaalt de verkrijgingsprijs door eerst te starten met de boekwaarde van de ingebrachte onderneming. De boekwaarde van de activa en passiva is € 164.000. Er is geen herinvesteringsreserve of egalisatiereserve. De crediteringen (€ 7.000 + € 15.630) en het bedrag van de omzetting van de FOR (€ 91.370) komen in mindering op de boekwaarde. De verkrijgingsprijs van de aandelen is dan € 50.000.
Openingsbalans
voor rekening van de bv
Na de berekening van het uit te geven kapitaal en de verkrijgingsprijs is het mogelijk om de openingsbalans op te stellen van Huizer bv. De openingsbalans ziet er als volgt uit:
| Openingsbalans van Huizer bv per 1 januari 2018 | |
|---|---|
| Pand € 180.000 | Aandelenkapitaal € 50.000 |
| Machines € 60.000 | Lijfrente Huizer € 91.370 |
| Debiteuren € 20.000 | Crediteuren € 16.000 |
| Bank € 10.000 | Hypotheek € 90.000 |
| Rekening-courant € 22.630 | |
| € 270.000 | € 270.000 |
4.2.6 Tijdsplanning
Ook bij een geruisloze omzetting kan voordat de bv is opgericht al voor rekening van de bv worden gewerkt. Dit kan door middel van een intentieverklaring of voorovereenkomst. Hierin legt de oprichter vast dat de in te brengen onderneming al vanaf een bepaald moment voor rekening en risico van de bv wordt uitgeoefend.
negen maanden
Als de bv is opgericht, behoort het resultaat over de tussenliggende periode (de voorperiode) tot de bv. De intentieverklaring kan zorgen voor terugwerkende kracht. Er is dan sprake van een voor-voorperiode.
Registreren
tot 1 januari
In de achtste standaardvoorwaarde staat dat u de intentieverklaring binnen negen maanden na datum van de afsluiting van het laatste volledige boekjaar bij de Belastingdienst moet registreren. Uit de verklaring moet blijken dat u het voornemen heeft om de eenmanszaak geruisloos om te zetten in een bv.
Terugwerkende kracht
In de praktijk geschiedt de omzetting meestal met terugwerkende kracht tot 1 januari. De termijn van negen maanden in acht nemend, moet de intentieverklaring of voorovereenkomst vóór 1 oktober van datzelfde jaar zijn geregistreerd bij de Belastingdienst. Vervolgens moet de omzetting in een bv zijn afgerond vóór 1 april van het daaropvolgende jaar. Dus stel dat u de eenmanszaak per 1 januari 2018 wilt inbrengen in een bv, dan moet de voorovereenkomst zijn geregistreerd vóór 1 oktober 2018 en de omzetting zijn voltooid vóór 1 april 2019.
Belastingdienst
Als u te laat bent met de registratie van de intentieverklaring of voorovereenkomst, gelden de regels voor een omzetting zonder de terugwerkende kracht van negen maanden.
4.2.7 Verzoek om geruisloze inbreng
Als u de onderneming geruisloos wilt inbrengen, moet u bij de Belastingdienst een verzoek doen om toepassing van de geruisloze inbreng.
Bijvoegen
eindbalans
fiscale openingsbalans
Dit verzoek kunt u ook al indienen vóór de datum van de oprichting van de bv, maar dat is minder gebruikelijk. Bij het verzoek voor toepassing van de geruisloze inbreng moet u het volgende bijvoegen:
- kopie (geregistreerde) intentieverklaring of voorovereenkomst;
- fiscale eindbalans en verlies-en-winstrekening van de ingebrachte onderneming over het aan het overgangstijdstip voorafgaande jaar;
- opgave van het te plaatsen aandelenkapitaal en bij een samenwerkingsverband (zoals een vof) de berekening van de verdeling over de inbrengers;
- een gespecificeerde berekening van de verkrijgingsprijs van de aandelen;
- de fiscale openingsbalans van de op te richten bv of de fiscale balans op het overgangstijdstip van de bestaande vennootschap;
- eventueel een opgave van de vermogensbestanddelen die niet worden of zijn ingebracht.
voorwaarden
De fiscale openingsbalans van de nieuwe bv en de fiscale balans van de bestaande vennootschap hoeven niet definitief te zijn. Het is voldoende om conceptbalansen aan de Belastingdienst te overleggen.
Beschikking
definitief
Bij inwilliging van het verzoek deelt de inspecteur u de voorwaarden mee waaronder de geruisloze inbreng van uw eenmanszaak kan plaatsvinden. De inspecteur beslist bij beschikking. Daarbij krijgt u tegelijkertijd (standaard)voorwaarden opgelegd.
Bezwaar maken tegen de ontvangen beschikking
schriftelijk
U kunt bezwaar of eventueel beroep aantekenen tegen de beschikking van de inspecteur over de geruisloze inbreng. Besluit u om dat niet te doen, dan is dat definitief. U kunt daar niet meer op terugkomen. U doet er dus verstandig aan de (standaard) voorwaarden zeer aandachtig te bestuderen.
Akkoord
De bv moet zich schriftelijk akkoord verklaren met de standaardvoorwaarden. Zolang de bv dat niet heeft gedaan, heeft de inspecteur het recht om nog strengere standaardvoorwaarden op te leggen. Als u de voorwaarden niet nakomt, zal de inspecteur alsnog, desnoods met een navorderingsaanslag, de stakingswinst belasten.